법조인실무

취득세 신고행위의 하자가 중대하지만 명백하지 않은 때 당연무효 여부

자작나무의숲 2009. 9. 22. 09:36

 

취득세 납부의무자가 한 신고행위의 하자가 중대하지만 명백하지 않은 때 당연무효 여부

                                                                      부산지방법원 판사 문형배

一 사안과 판결

1. 사안의 개요1)

  가. 원고는 1999. 11. 1.경 ㅇㅇㅇ과 사이에 별지 기재 각 부동산을 매매대금 50억 원에 매수하기로 하는 계약을 체결하고, 1999. 12. 16. 과세표준액을 50억 원으로 하여 취득세 1억 원 및 농어촌특별세 1,000만 원을 자진신고하였다(이하, 원고의 위 취득세 및 농어촌특별세 자진신고행위를 ‘이 사건 부과처분’이라고 한다).

  나. 원고가 위 신고내용대로 취득세를 납부하지 아니하자, 피고는 원고에게 2000. 5. 16. 취득세 1억 2,000만 원(가산세 포함) 및 농어촌특별세 1,100만 원(가산세 포함)을 납부할 것을 고지하였고, 2003. 4. 1. 원고에게 취득세 174,960,000원(가산세 포함), 농어촌특별세 16,038,000원(가산세 포함)을 납부할 것을 고지하였다.

  다. 원고와 ㅇㅇㅇ은 1999년 12월경 잔금지급기일을 앞두고 이 사건 매매계약을 합의해제하였고(당시 잔금이 지급되지 아니한 상태였던 사실은 인정되나, 계약금과 중도금까지 지급되지 아니하였는지는 분명하지 않다), 이후 ㅇㅇㅇ은 2000. 3. 10. 이 사건 매매계약의 해제를 이유로 양도소득세부과처분취소신청을 하여 양도소득세를 부과받지 아니하였다.

  한편, 피고가 2000. 5. 16., 2003. 4. 1. 원고에게 이 사건 부동산에 대한 취득세 등의 납부를 고지하였고, 2005. 9. 1. 원고로부터 209,931,000원의 취득세 등(가산세 포함)을 수납하였음에도, 원고는 2006. 9. 27. 이 사건 소를 제기하기까지 과세관청 등에 이 사건 부과처분의 하자를 이유로 한 불복청구를 하지 아니하였다.

2. 판결의 경과

  가. 제1심판결2)

     원고는 1999년 12월경 이 사건 매매계약을 합의해제하였으므로, 위 계약이 유효함을 전제로 한 피고의 2003. 4. 1.자 취득세 부과처분은 무효이라고 주장하였다.

  제1심은, 원고의 이 사건 청구취지를 1999. 12. 16.자로 확정된 취득세 부과처분의 무효확인을 구하는 취지로 선해하여3) 원고의 청구를 기각하는 판결을 선고하였는데, 그 이유는 다음과 같다. 즉, 부동산 취득세는 부동산의 취득행위를 과세객체로 하여 부과하는 행위세이므로 그에 대한 조세채권은 그 취득행위라는 과세요건사실이 존재함으로써 당연히 발생하고, 일단 적법하게 취득한 다음에는 그 후 합의에 의하여 계약을 해제하고 그 재산을 반환하는 경우에도 이미 성립한 조세채권의 행사에 영향을 줄 수 없다 할 것이며, 설령 원고가 이 사건 부동산을 매수취득하는 과정에서 어떠한 하자가 있어 이 사건 매매계약이 사후에 해제되었다고 하더라도 그러한 사정은 그 사실관계를 조사하여야 비로소 밝혀질 수 있는 사정에 불과하여 그 하자가 외관상 명백하다고는 할 수 없으므로 이미 성립한 취득세 부과처분이 당연무효라고 할 수는 없다.

  나. 항소심판결4)

      제1심판결에 대하여 원고가 항소를 하고, 항소심에서 청구취지를 교환적으로 변경하였는데5), 이에 대하여 항소심은, 항소심에서 교환적으로 변경된 원고의 주위적 및 예비적 청구를 모두 기각한다는 판결을 선고하였고, 그 이유는 대체로 제1심판결과 같다.

  다. 상고이유

     부동산 취득에서 등기와 같은 소유권 이전의 형식도 갖추지 않고 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건도 갖추지 못한 경우에는 취득세 납세의무가 성립하지 않는데, 원심의 판단이 이와 같이 추상적인 납세의무가 존재하지 않는 상태에서라도 일단 조세채무를 확정하는 행위가 있었을 경우에는 그것이 당연무효로 될 수 없다는 취지라면 잘못되었다.

  추상적인 납세의무가 존재하지 아니하는 상태에서 조세채무를 구체적으로 확정하는 행위라는 것은 있을 수 없고, 그러한 신고행위는 조세채무를 확정하는 효력이 없고 당연무효다.

  이 사건은 과세대상이 되는지 여부가 사실관계를 정확히 조사하여야 밝혀지는 경우가 아니고, 부동산을 취득한 사실이 없다면 처음부터 취득세 납세의무가 성립하지 아니하고 이는 누구에게나 명백하다.

  원심은, 피고가 취득세 납부고지를 하였고, 2005. 9. 1. 원고로부터 취득세를 수납하였음에도 원고가 2006. 9. 27. 이 사건 소를 제기하기까지 과세관청 등에 이 사건 처분의 하자를 이유로 불복청구를 하지 아니한 사실을 그 사유로 들고 있으나, 원고가 불복절차를 서두르지 않았다는 사실을 과세대상으로 오인할 만한 사정이 되는 것이라고 단정하거나 하자가 명백하지 않은 것으로 만드는 사유로 단정하는 것은 타당하지 아니하다. 즉, 불복을 서두르면 하자가 명백하고 지연하면 명백하지 않다는 것은 수긍할 수 없다.

  원심은 이 사건 매매계약의 계약금 및 중도금 지급 주장에 일관성이 없다는 것을 그 사유로 들고 있으나, 신고행위(부과처분)의 하자는 당초에 신고할 때부터 존재하는 것이고 그것의 명백 여부도 그 당시를 기준으로 판단하여야지 그 이후의 소송과정에서 일어난 일을 들어 그 하자가 명백하지 않다고 단정하는 것은 잘못이다. 

  원고가 당초 부동산을 취득한 일이 없음에도 마치 부동산을 취득한 것처럼 자진신고를 한 것은 잘못이지만, 그렇다고 하여 실제로 부동산을 취득하지 아니하여 납세의무가 성립하지 아니하였는데도 그 하자가 명백하지 않다는 이유로 법령상 근거 없는 돈을 세금이라는 이름으로 징수하여 보유한다는 것은 용인될 수 없다.

  라. 연구대상판결6)

     취득세는 신고납부방식의 조세로서 이러한 유형의 조세에 있어서는 원칙적으로 납세의무자가 스스로 과세표준과 세액을 정하여 신고하는 행위에 의하여 납세의무가 구체적으로 확정되고, 그 납부행위는 신고에 의하여 확정된 구체적 납세의무의 이행으로 하는 것이며 지방자치단체는 그와 같이 확정된 조세채권에 기하여 납부된 세액을 보유하는 것인바, 이러한 납세의무자의 신고행위가 당연무효라고 하기 위해서는 그 하자가 중대하고 명백하여야 함이 원칙이다. 그리고 여기에서 신고행위의 하자가 중대하고 명백하여 당연무효에 해당하는지의 여부에 대하여는 신고행위의 근거가 되는 법규의 목적, 의미, 기능 및 하자 있는 신고행위에 대한 법적 구제수단 등을 목적론적으로 고찰함과 동시에 신고행위에 이르게 된 구체적 사정을 개별적으로 파악하여 합리적으로 판단하여야 한다(대법원 1995. 2. 28. 선고 94다31419 판결, 대법원 2006. 1. 13. 선고 2004다64340 판결 등 참조).

  그러나 취득세 신고행위는 납세의무자와 과세관청 사이에 이루어지는 것으로서 취득세 신고행위의 존재를 신뢰하는 제3자의 보호가 특별히 문제되지 않아 그 신고행위를 당연무효로 보더라도 법적 안정성이 크게 저해되지 않는 반면, 과세요건 등에 관한 중대한 하자가 있고 그 법적 구제수단이 국세에 비하여 상대적으로 미비함에도 위법한 결과를 시정하지 않고 납세의무자에게 그 신고행위로 인한 불이익을 감수시키는 것이 과세행정의 안정과 그 원활한 운영의 요청을 참작하더라도 납세의무자의 권익구제 등의 측면에서 현저하게 부당하다고 볼 만한 특별한 사정이 있는 때에는 예외적으로 이와 같은 하자 있는 신고행위가 당연무효라고 함이 타당하다.

  원심판결 이유 및 기록에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 취득세 등에 관한 이 사건 신고행위의 경우에는 그 존재를 신뢰하는 제3자의 보호가 특별히 문제되지 않아 그 신고행위를 당연무효로 보더라도 법적 안정성이 크게 저해되지 않는 것으로 보이는 점, 원고가 이 사건 부동산에 관하여 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지 못했을 뿐만 아니라, 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건도 갖추지 못함에 따라 이 사건 부동산의 취득에 기초한 이익 등을 향유한 바 없는 것으로 보이는 점, 이와 같이 지방세법에 규정된 취득이라는 과세요건이 완성되지 않는 등의 중대한 하자가 있고, 그 법적 구제수단이 국세에 비하여 상대적으로 미비함에도 불구하고 이 사건 신고행위로 인한 불이익을 원고에게 그대로 감수시키는 것이 원고의 권익구제 등의 측면에서 현저하게 부당하다고 보이는 점, 이 사건 신고행위를 당연무효로 보더라도 과세행정의 원활한 운영에 지장이 있다고 단정하기 어려운 점 등을 종합하면, 그 하자가 중대한 이 사건 신고행위의 경우에는 이를 당연무효라고 볼 만한 특별한 사정이 있다고 할 것이다.

  그럼에도 불구하고 원심은 이와 달리 이 사건 신고행위를 당연무효로 볼 수 없다고 판단하고 말았으니, 이러한 원심판결에는 취득세 신고행위의 당연무효에 관한 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다고 하여 파기환송하였다.7)


二 연구

1. 문제 제기

  원고는 이 사건 부동산에 관한 소유권이전등기를 마친 바 없었으므로, 원고가 이 사건 부동산을 사실상 취득한 것이지 여부가 문제되는데, 처음부터 잔금 미지급을 일관되게 주장하면서 그 이전에 이 사건 매매계약이 해제됨으로써 취득이 없었다는 점을 주장하였고, 기록에 의하더라도 잔금이 지급되었음을 인정할만한 자료가 없는 이 사건에서, 원고가 이 사건 부동산을 사실상 취득하였다고 볼 수도 없으니, 원고의 취득세 납부의무는 성립하지 아니하였다고 봄이 상당하다.8)

  우선 신고납부를 처분으로 의제하는 지방세법 제72조 제1항9)에 따라 신고납부 자체를 취소하는 방안을 검토할 수 있으나 이는 제소기간을 넘긴 이 사건에서 구제방법이 되지 못한다. 지방세법 제71조는 수정신고납부대상10)에 관하여 한정적으로 열거하고 있고, 납세의무자가 법령의 해석 및 적용상의 잘못이나 세액계산상의 잘못으로 인하여 신고한 경우 즉 원시적 하자를 제외하고 있으므로, 수정신고납부도 원시적 하자가 있는 이 사건에서 구제방법이 되지 못한다. 경정청구제도는 현재 지방세에 관하여 도입되지 않고 있다. 따라서 취득세 신고납부행위가 당연무효에 해당하는지 여부, 특히 하자의 중대성 요건은 충족되었지만, 하자의 명백성 요건이 충족되었는지 여부가 의심스러운 이 사건에서 당연무효로 볼 수 있는지 여부가 문제로 되고, 원고 역시 이에 초점을 맞추고 있다. 

2. 무효원인과 취소원인 구별 기준11)

   행정처분의 무효와 취소 기준에 관한 입법이 없고,12) 해석에 의존한다. 무효원인과 취소원인의 구별기준에 관한 학설, 판례는 다음과 같다.

  가. 중대명백설

     행정행위에 내재하는 하자의 내부적 성질과 외부적 성질에 착안하여, 내부적 성질이 중대하고 외부적 성질이 명백한 것은 무효이고, 그 중대성이나 명백성 중 어느 하나 또는 둘 전부가 결여되면 단지 취소사유로 된다는 설로서 우리나라와 일본의 판례이자 통설이다.13) 여기서 하자의 중대성을 판단할 때는 행정법규의 규정 자체의 성질뿐만 아니라, 그 위반의 정도도 고려되어야 하고, 하자의 명백성은 법률전문가의 관점에서가 아니라, 일반인의 정상적인 인식능력을 기준으로 객관적으로 판단되어야 한다.14)

  이 설 속에는 하자가 명백한지 여부는 외형상, 객관적으로 오인이 일견 看取될 수 있는가 여부에 의해 결정된다는 외관상 일견 명백설과, 행정청이 구체적인 경우에 그의 직무의 성실한 수행으로서 당연히 요구되는 정도의 조사를 했더라면 판명할 수 있었던 사실관계에 비추어 분명히 오인이 인정되는 경우에도 명백한 위법이 있는 경우로 보아야 한다는 객관적 명백설(조사의무위반설)15)이 있는데, 우리나라와 일본의 판례는 외관상 일견 명백설의 입장에 서 있다.16)

  중대명백설의 의미를 명확하게 한 판례를 들어보면,17) 입목의 처분에 의한 산림소득의 귀속자의 인정을 세무당국이 잘못한 것을 이유로 한 국세부과처분의 무효확인청구사건에서, ‘행정처분 처분이 당연무효라고 하기 위해서는 중대하고 명백한 하자가 아니면 아니 되고 그 중대하고 명백한 하자라는 것은 처분요건의 존재를 긍정하는 처분청의 인정에 중대하고 명백한 하자가 있는 경우를 가리킨다고 해석되고, 하자가 명백하다는 것은 처분성립 당초부터 오인이 있다는 것이 외형상, 객관적으로 명백한 경우를 가리킨다고 해석된다. 하자가 명백하다는 것은 처분의 외형상, 객관적으로 일견 看取되는가 어떤가에 의하여 결정되어야 하고, 행정청이 태만에 의하여 조사해야 할 자료를 빠뜨렸는가 여부는 처분에 외형상 객관적으로 명백한 하자가 있는지 여부 판정에 직접적인 관계를 갖지 아니하고 행정청이 그 태만에 의해 조사해야 할 자료를 빠뜨렸는지 여부에 관계없이 외형상, 객관적으로 오인이 명백하다고 인정되는 경우에 명백한 하자가 있다는 점을 방해할 수 없다’고 판시하였다.18)

  외관상 일견 명백설에 의하면 실제로 무효로 되는 경우는 극히 명료한 무권한, 명문의 중요절차규정의 위배, 서면상 중요기재사항 흠결, 처분 대상물의 외형상 명확한 오인 등에 한정될 것이다. 여기서 실체적 법치주의 요청을 空洞化해도 좋은가 하는 문제가 제기된다.19)

  더욱이 대법원이, 토지의 일부 지분에 관한 대지권등기가 마쳐진 후 위 지분의 일부에 대하여 이루어진 소유권이전등기는 등기부등본 자체만으로도 이 사건 과세대상인 증여가 존재하지 않음이 명백하다는  점 등을20) 이유로, 이를 과세대상인 증여로 보아 행해진 과세처분은 그 하자가 중대하고도 객관적으로 명백하여 당연무효라고 판시한 사례에서, 하급심은 이와 결론을 달리한 데서 드러나듯21) 외관상 일견 명백설조차도 판사들에게 명백한 것은 아니다.

  나. 중대설

      중대하고 명백한 하자가 있는 경우는 오히려 부존재로 보아야 하고, 단지 중대한 하자가 있는 것만으로도 무효로 보아야 한다는 견해다.22)

  다. 명백성 보충요건설

     무효원인인 하자에 관하여 모든 경우에 중대성을 가중하여 명백성을 요구할 필요는 없다는 설로서23) 명백성이 요구되는 영역을 하자의 유형에 한정한다는 입장과, 명백성의 의의․내용을 검토하여 그 적용범위를 논하는 입장으로 나눌 수 있다.

  자신의 토지를 무단으로 처의 姉夫婦에게 양도하고, 다시 이를 제3자에게 양도한 데 대하여, 관할 세무서장이 처의 姉夫婦에게 양도소득세를 부과한 사건에서 일본 最高裁 昭和 48. 4. 26. 第一小法廷 判決은,24) ‘과세처분이 과세청과 피과세자 간에만 존재하는 것이고, 처분의 존재를 신뢰하는 제3자의 보호를 고려할 필요가 없는 것 등을 감안하면, 당해 처분에서 내용상의 과오가 과세요건의 근간에 대한 것이고, 징세행정의 안정과 그 원할한 운영의 요청을 참작하여도 여전히 불복신청기간의 도과에 의한 不可爭的 효과의 발생을 이유로 피과세자에게 위 처분에 의한 불이익을 감수하도록 하는 것이 현저히 부당하다고 인정할 수 있는 예외적 사정25)이 있는 경우에는 당해 처분을 무효로 보는 것이 상당하다’고 판시하였다.

  원고의 급여소득 신고에 기초하여 과세청이 국민보험세 부과처분을 한 것에 대하여 원고가 당해 처분의 무효확인을 구하였는데, 일본 最高裁 平成 9. 11. 11. 判決26)은 중대명백설에 따르지 아니하고 일본 最高裁 昭和 48. 4. 26. 判決이론에 따라 당해 처분이 무효일 가능성이 있다고 판시하였다. 원고가 신고한 급여소득이 구직자 등의 생활비나 구직활동을 지원하기 위한 급부이기 때문에 公課가 금지되어 있는 직업전환급부금을 포함하고 있을 가능성이 있었다는 점이 주된 근거였다.27)

  위 두 사안에서 원심은 명백성의 요건을 충족하지 못하여28) 당연무효가 아니라고 결론 내린 데 대하여, 상고심은 명백성의 요건을 언급하지 아니 하면서 당연무효라고 결론 내린 점이 눈에 띈다.  

  위와 같은 일본 最高裁 判決에 기초하여 다음과 같은 하급심 판결이 선고되었다. 즉, 상업등기부상 합명회사의 사원으로 되어 있는 자들이, 同社의 사원은 아니고 위 등기부상의 기재는 무단으로 이루어진 경우, 동인들에 대하여 이루어진 동사의 체납법인세에 관한 제2차 납세의무고지처분에 관하여, 위 처분에는 과세요건의 근간에 관한 내용상의 과오가 있고, 과세처분에 대한 통상의 구제제도를 경유하지 아니 하였다는 이유로 피처분자에게 위 고지처분을 감수하라고 하는 것은 현저히 부당하므로 위 고지처분은 당연무효로 된다는 하급심 판례가 있다.29)

  근저당권이 설정되어 있는 건물에 간이한 隔璧을 설치하려고 건물구분등기를 신청하고 그 약 1개월 반 후 격벽을 제거하고 건물을 합체한 것으로 해서 구분건물멸실등기를 신청하였고 그 결과 멸실등기 및 기존등기부가 폐쇄되고 새로이 구분건물의 합체를 원인으로 별개의 건물 표시 등기 및 소유권보존등기가 이루어진 경우 위 멸실등기에 의해 그 효력이 소멸한 근저당권설정등기의 권리자가 한 위 멸실등기, 표시등기 및 소유권보존등기의 무효확인청구에 관하여, 위 일련의 등기신청은 실제로 구분도 합체도 행하여지지 아니하고 동일 건물상의 근저당권설정등기의 효력을 불법으로 말소시킬 목적으로 이루어진 것이고, 그 신청에 기해 이루어진 등기처분에는 등기요건의 근간에 관한 중대한 하자가 있고, 당해 등기를 구한 자나 등기권리자의 보호를 고려할 필요가 없고, 또는 당해 근저당권자가 책임져야 할 특별한 사정도 없으므로, 出訴期間 경과에 의해 不可爭的 효과를 이유로 동인에게 전기 각 등기처분에 의한 불이익을 감수하라고 하는 것이 현저하게 부당하다고 인정되는 예외적 사정이 있다고 하여 각 등기처분을 모두 무효라고 한 하급심 판례가 있다.30)

  그러나 일본 最高裁 昭和 48. 4. 26. 判決에 대하여 명백성 보충요건설에 입각하여 해석하지 아니하고 중대명백설에 입각하여 해석하는 다음의 견해도 있다.

  즉, 중대명백설을 일반적으로 적용할 수 없는 예외적인 사정이 있는 사건에 관한 구체적 타당성을 추구한 판결인 한편, 그 射程距離를 한정하는 평가가 정착될 것이고, 일본 最高裁判所가 본 판결에 의하여 중대명백설을 폐기한 것도 아니다.31) 중대명백설의 절대적 요건이라고 말할 수 있는 명백성을 형식적으로 흠결하고 있는 본 판결이, 당초에는 종래의 판례를 변경한 것인가 하는 주목을 받았음에도 결국 중대명백설에 저촉되는 문제는 없다고 본 이유는, 본 사건의 개별구체성에 덧붙여 무효 판단기준의 상대성에 있다는 것이다.32)  

  이러한 판례의 흐름에 대하여 다음과 같이 분석하는 견해도 있다. ① 원고 측이 행한 행위가 원인으로 되어 과세청이 사실의 인정을 그르치고 중대한 하자가 있는 과세처분을 행한 케이스는 중대명백설에 따라 처리되고 있다. ② 원고 측이 행한 경제활동과 관련하여 과세청이 법의 해석을 그르쳐 중대한 하자가 있는 과세처분을 행한 케이스도 중대명백설에 따라 처리되고 있다. ③ 과세청이 중대한 하자가 있는 과세처분을 행하였고 이를 유지함에 대한 원고 측의 책임 내지 관여 정도, 하자가 있는 과세처분을 유지하는 것에 의해 원고가 입을 불이익의 정도를 고려하여 예외적 사정이 있는 경우 最判 昭和 48. 4. 26. 및 最判 平成 9. 11. 11.에 따라 처리되고 있다.33)

  라. 구체적 가치형량설

     중대명백설을 원칙으로 긍정하면서, 이익형량에 의한 명백성 보충요건설로부터 일보 전진하여 무효와 취소의 구별에 관하여 일반적 기준을 정립하는 것 자체를 의문시하여, 중대명백설에 기한 무효의 정형은 어디까지나 편의적이고 권리보호의 요청과 행정목적의 달성, 법적 안정의 요청의 조정이라는 문제에 있다는 것에 주목하여 양자의 구체적 개별적인 비교형량에 의하여 결정되어야 한다고 하는 견해다.34)35)

3. 취득세 신고행위의 당연무효 여부에 관한 판례의 태도36)

  가. 당연무효에 해당한다고 본 판례

     (1) 대법원 1995. 2. 28. 선고 94다31419 판결은, 납세의무자가 자진 신고·납부에 앞서 취득세가 조례에 의한 면제대상임을 주장하여 면제신청을  하였으나, 과세관청이 이를 거부함에 따라 자진 신고·납부 해태에 따른 가산세의 부담회피와 신속한 소유권보존등기의 필요성에 의하여 부득이 자진 신고·납부를 하고, 바로 민사소송에 의하여 위 세액의 반환을 청구하였다면, 특별한 사정으로 인하여 신고행위에 조세채무의 확정력을 인정할 여지가 없는 중대하고 명백한 하자가 있어 당연무효에 해당한다고 판시하였다.

     (2) 대법원 1996. 8. 23. 선고 95다44917 판결은, 원고가 자진 신고·납부에 앞서 취득세 면제대상인지 여부를 피고에게 문의하였으나 피고는 그것이 면제대상에 해당한다는 법원의 거듭된 판결에도 불구하고 납부를 종용함에 따라 원고는 신고납부 해태에 따른 가산세의 부담 회피와 신속한 소유권보존등기의 필요성에 의하여 자진 신고·납부한 다음 민사소송을 제기한 사정에 비추어, 신고행위에 조세채무의 확정력을 인정할 여지가 없는 중대하고 명백한 하자가 있어 당연무효에 해당한다고 판단하였다.

     (3) 대법원 1997. 11. 11. 선고 97다8427 판결은, 토지거래허가구역 안에 있는 토지에 관한 매매계약을 체결하고 매도인에게 그 매매대금을 모두 지급하였더라도 토지거래허가를 받지 못한 이상 토지를 취득하였다고 할 수 없음에도 자진 신고·납부 해태에 따른 부가세의 부담 등을 염려하여 취득세를 자진 신고·납부하였다가 토지거래불허가처분을 받자 매매관계를 청산한 다음 부득이 민사소송에 의하여 취득세액의 반환을 청구하기에 이르렀다면, 원고의 취득세 신고행위는 특별한 사정으로 말미암아 조세채무의 확정력을 인정할 여지가 없는 중대하고 명백한 하자가 있는 것으로 당연무효라고 판단하였다.

     (4) 대법원 1997. 12. 12. 선고 97다20373 판결은, 원고(한국토지개발공사)가 도시재개발법에 따른 재개발사업으로 제3자에게 공급할 목적으로 건물을 신축하여 일시 취득한 경우 관련 규정에 의하면 취득세 및 등록세 면제대상이 됨이 명백함에도, 과세관청 담당 직원들의 잘못된 자진신고의 유도 등으로 말미암아 가산금의 부과 회피 및 신속한 소유권보존등기를 마치기 위해 자진 신고·납부하였다가 면제대상이 된다는 사실을 알고 환급을 신청한데 이어 소를 제기하였다면, 위 신고행위에는 조세채무의 확정력을 인정할 여지가 없는 중대하고 명백한 하자가 있어 당연무효에 해당한다고 판시하였다.

     (5) 대법원 1999. 7. 27. 선고 99다23284 판결은, 재개발아파트의 승계조합원도 추가로 지급한 청산금에 대하여만 취득세 납세의무가 있고 종전 토지 및 건물에 대하여 부담한 취득세 부분에 대하여는 신주택의 취득에 따른 취득세가 면제되는 것이라는 납세의무자의 주장에도 불구하고 과세관청의 행정지도에 따라 가산세 등의 위험을 피하기 위하여 부득이하게 전부를 신고·납부하고 소송에 이른 경우 납세의무 없는 부분에 대하여는 당연무효라고 판단하였다.

     (6) 대법원 2001. 4. 27. 선고 99다11618 판결은, 납세의무자가 취득세 면제대상인 토지에 관하여 취득세 면제신청을 하였다가 면제대상이 아니라는 회신을 받게 되자 자진 신고·납부 해태에 따른 부가세의 부담 회피와 체납처분에 따른 문제점 등의 이유로 부득이 자진 신고·납부한 다음 바로 이의신청 및 심사청구와 행정소송을 거쳐 민사소송에 이른 경우 그 신고행위가 당연무효에 해당한다고 판시하였다.

  나. 당연무효에 해당하지 않는다고 본 판례

     (1) 대법원 1995. 6. 30. 선고 94다50212 판결은, 납세의무자가 점포의 취득이 비과세요건에 해당함에도 취득세 등을 신고·납부하였고 지방자치단체가 이를 수령하였다는 사정만으로는 그 신고행위의 하자가 중대하고 명백한 것이라고 단정할 수 없다고 판시하였다.

     (2) 대법원 1995. 9. 29. 선고 94다40420 판결은, 조합주택 건설용지의 해당 지분에 관하여 조합 명의에서 조합원들 명의로 이전등기하면서 이를 유상의 이전등기로 오인하고 등록세를 자진 신고·납부한 사안에서, 원고들의 이전등기가 지방세법 소정의 무상으로 인한 소유권취득의 등기라고  하더라도 원고들 스스로 유상취득으로 기재한 이상 그러한 오인이 있다고 하여 바로 무상취득과의 차이에 해당하는 등록세에 대하여는 그 하자가 중대하고 명백한 것으로 당연무효라고 볼 수 없다고 판시하였다.

     (3) 대법원 1995. 11. 28. 선고 95다18185 판결은, 무효인 조례 규정에 터잡은 과세관청의 행정지도에 따라 원고들이 스스로 납세의무자로 믿고 자진 신고·납부하였다 하더라도, 신고행위가 없어 부과처분에 의해 조세채무가 확정된 경우에 취득세를 납부한 자와의 균형을 고려해보면(부과처분에 따라 납부한 취득세에 대한 부당이득 청구는 허용되지 아니한다.), 만일 원고들이 자진 신고하지 아니하여 부과처분에 의해 조세채무가 확정되었다고 하더라도 원고들이 그러한 부과처분에 불복하였으리라고 볼 사정은 엿보이지 않고, 또 부과처분의 근거가 된 조례 규정이 무효라 하여 그에 터잡은 부과처분이 당연무효가 되는 것은 아니므로, 원고들의 신고행위의 하자가 중대하고 명백한 것이라고 단정할 수 없다고 판시하였다. 

     (4) 대법원 1995. 4. 14. 선고 95다4186 판결은, 원고가 취득세 중과세대상에서 제외되는 다가구용 단독주택을 중과세율이 적용되는 고급주택에 해당하는 것으로 오인하여 취득세를 자진 신고·납부하였다고 하더라도 그와 같은 사정만으로는 그 신고행위의 하자가 중대하고 명백한 것이라고 단정할 수는 없다고 판시하였다.

     (5) 대법원 1996. 4. 12. 선고 96다3807 판결은, 주택조합이 취득세 납세의무가 없음을 인식하면서도 부득이 자진 신고·납부한 것이 아니라 납세의무가 있는 것으로 오인하여 납부한 것에 불과하고 또 납세의무자로 오인할만한 객관적 사정도 인정되어 신고행위의 하자가 중대하다 하더라도 명백한 것이라고 단정할 수는 없다고 판시하였다.

     (6) 대법원 1998. 3. 10. 선고 97다52486 판결은, 납세의무자가 대도시 밖으로의 공장이전을 위하여 토지를 취득하고 취득세를 신고·납부한 이상 취득세 면제사유가 있다고 할지라도 이러한 사정만으로는 납세의무자의 취득세 및 등록세 신고행위에 중대하고 명백한 하자가 있다고 할 수 없다고 판시하였다.   

  다. 판례 분석

     당연무효 여부를 판단하는 데 작용하는 요소로 판례는 신고납부 후 즉시 소제기를 하였는지 여부, 과세관청에 귀책사유가 있는지 여부, 납세의무가 없음을 인식하면서도 자진 신고납부하지 않게 될 경우의 불이익을 염려하여 부득이하게 신고납부하였다는 사정 여부 등을 들고 있으나, 당연무효 여부에 관한 기준이 일관되어 있다고 평가하기에는 주저되는 바가 있다. 위 가(1), 나(3)의 사례를 비교할 때 과세관청의 귀책사유 면에서 비슷한데도 다른 결론을 내렸고, 위 가(3), 나(2)의 사례를 비교할 때, 원고가 납세의무가 있다고 오인한 점37)에서는 비슷함에도 다른 결론을 내렸다는 점에서, 중대명백설에 따라 무효와 취소를 구별한다는 것도 그렇게 쉽지 아니함을 알 수 있다.  

4. 유사 제도 비교

  가. 국세와 지방세의 구제방법 차이

      구 국세기본법 제45조에서 규정하고 있던 수정신고제도는 그 수정신고기한이 지나치게 짧고, 과세표준신고서를 법정기한 내에 제출하는 자에게만 인정되어 구제의 범위가 매우 좁았던 문제점이 있었으므로, 1994. 12. 22. 국세기본법은 제45조의2에서 경정청구제도를 신설함과 동시에38) 국세기본법 제45조를 개정하여 수정신고를 증액사유가 있는 경우에 한정함으로써 수정신고와 경정청구 양자는 별개로 운용되게 되었다. 현행법상 착오 등에 기인한 과다신고에 대하여 그 과다신고를 시정하는 유일한 방법으로서 경정청구 제도를 마련하고 있다.39) 통상적인 경정청구기간이 3년이고, 후발적 사유에 의한 경정청구기간도 사유가 발생한 것을 안 날로부터 2월로 되어 있는 경정청구40)는 납세자의 구제수단과 범위를 상당히 넓혔다.

  그러나 지방세에 대하여는 수정신고 제도에 관한 일반적인 규정조차 없다가 1997. 8. 30. 지방세법 개정 이후 제71조41)를 신설하여 후발적 사유로 인한 수정신고 제도를 두게 되었고, 현재까지 유지되고 있다. 국세기본법 제45조의2 규정과 같은 경정청구 제도도 없고42) 준용된다고 보기도 어렵다는 것이 대법원 판례의 견해다.43)

  지방세법 수정신고 제도와 국세기본법 경정청구 제도를 비교할 때 수정신고 제도는 그 사유가 법정된 후발적 사유만으로 한정되어 있다. 납세의무자가 법령의 해석 및 적용상 잘못이나 사실관계의 오인, 세액계산상의 오류 등에 의하여 잘못 신고된 경우에는 수정신고의 대상에 해당하지 않게 되어 그 구제의 범위가 매우 좁다는 문제점이 있다. 입법론으로 볼 때 지방세에 관하여도 경정청구제도를 도입할 필요가 있다고 본다.

  나. 기타 유사제도

     (1) 인지 과오납금 반환 제도

         당사자의 계산착오 등으로 정당한 인지액을 초과하여 납부한 경우 그 초과분을 반환하는 제도로서 민사소송 등 인지규칙 제32조에 근거를 두고 있다. 예산회계법 제96조에 따라 5년의 소멸시효에 걸린다.44) 

     (2) 보험료 환급 제도  

         2006년 4월 자동차보험 표준약관이 개정되어45) 보험회사의 과실로 발생된 과오납보험료를 환급해주고 있다. 구체적으로 고객들이 보험가입 후 변경된 정보를 회사에 제공하지 않아 과오납이 발생하는 경우가 많다. 금융감독위원회에 따르면 보험회사의 자동차보험 과오납금은 2001년부터 2005년 4월까지 437억 원에 달했다.46)

5. 연구대상판결 검토

  가. 연구대상판결 지지

      헌법재판소 1994. 6. 30. 선고, 92헌바23 결정47)의 다수의견에서도 ‘행정처분이 근거 법규의 위헌의 정도가 심각하여 그 하자가 중대하다고 보여지는 경우, 그리고 그 때문에 국민의 기본권 구제의 필요성이 큰 반면에 법적 안정성의 요구는 비교적 적은 경우에까지 그 구제를 외면하게 되는 불합리를 제거할 수 있게 될 것이다. 위헌법률에 근거한 행정처분이라 할지라도 그것이 당연무효는 아니라고 보는 가장 기본적인 논리는 그 하자가 명백한가의 여부를 제쳐놓더라도 이 경우를 무효라고 본다면 법적 안정성을 해칠 우려가 크다는 데 있는 것이므로 그 우려가 적은 경우에까지 확장하는 것은 온당하지 못하다고 할 것이며 그 경우에는 마땅히 그 예외가 인정되어야 할 것이다’고 설시하여 예외 인정의 필요를 인정하고 있다.

  중대명백설에 따를 경우 말 자체는 명백해보이지만, 구체적 사례에서 하자가 있다는 것이 명백하다는 판단은 말만큼 명백하지 아니 하다.48)49) 과세관청 및 납세자 둘 중의 적어도 하나에게는 명백하지 아니하므로 쟁송으로 나아갈 터이기 때문이다.50) 통상적인 주의력과 이해력을 갖춘 일반인의 판단에 따를 때라는 기준을 제시하나 이것 역시 불확정개념이다. 결국, 하자가 중대할수록 명백성 요건은 그만큼 줄어드는 것으로 해석하고, 납세자에게 제소기간경과에 의한 不可爭的 효과를 감수하게 하는 것이 현저하게 부당하다고 인정될 때 연구대상판결과 같이 예외적 사정을 인정하여 당연무효라고 보는 것이 불가피하다.

  법적 안정성을 희생해서라도 구체적 타당성을 추구할 가치가 있는 사건에서 당연무효를 인정하는 데 주저할 필요는 없다.51) 과세처분이 당연무효인지 여부는 반드시 이론에 의하여 해결할 문제라고 할 수는 없고, 정책적인 면도 고려하지 않을 수 없다.52) 특히 조세는 국민의 입장에서는 형벌처분과 같이 비자발성이 뚜렷하고, 과세요건의 내용이 복잡하고 수시로 변동하여 법률전문가조차 그 내용을 잘 모르는 현실에서, 하자가 중대한데도 당사자가 이를 제때 다투지 아니하였다고 하여 그로 인한 이익을 향유하겠다는 것은 이성적 존재로서 국가의 지위, 국민의 권리와 재산을 지키기 위한 국가의 존립목적에도 어긋나고, 국민의 권리구제를 중시하는 시대적 조류에도 어긋난다.  

  연구대상판결에 나타난 사정을 종합하면, 법적 안정성보다는 구체적 타당성에 무게가 실린다. 중대명백설에 예외를 인정한 연구대상판결을 지지한다. 

  나. 원칙과 예외 사이에 경계 설정

      그러나 원칙과 예외 사이에 경계를 긋는 작업은 매우 어려울 수 있다. 이 점을 극복하는 것이 과제다. 연구대상판결이 선고된 이후인 2009. 4. 23. 대법원 2006다81257 판결이 선고되었는데, 여기서는 예외를 적용할 특별한 사정을 인정하지 아니 하였다.

  사안은 다음과 같다. 피고는 원고가 2000. 9. 18. 한솔파텍 주식회사의 총발행주식 중 56.79%를 취득함으로써 한솔파텍의 자산을 취득한 것으로 보아 간주취득세 585,500,550원(가산세 포함)을 부과고지하였고, 원고는 2001. 7. 30. 이를 납부하였으며, 그 후 원고는 지분을 그대로 보유한 상태에서 2003년 9월경 한솔파텍으로부터 그 자산 전부를 영업양수도 방식으로 취득하고 2003. 11. 27. 피고에게 취득세 861,119,650원을 신고납부하였다.

  이에 대하여 원심은53), 원고에 대한 간주취득세는 실제 한솔파텍의 자산을 취득하지는 아니하였지만 임의처분하거나 관리운용할 수 있는 지위를 취득한 것으로 보고 그 자산 자체를 취득한 것으로 의제하여 취득세를 부과한 것이므로(대법원 1994. 5. 24. 선고 92누11138 판결 참조), 이후 원고가 영업양수도 방식으로 한솔파텍의 자산 전부를 실제 취득하고 취득세를 납부하였다면, 그 중 원고가 이미 납부한 간주취득세 상당액 부분은 동일한 물건의 취득에 대한 이중과세에 해당한다고 판단한 다음, 원고가 동일 물건의 취득에 대하여 이중으로 취득세를 부담하는 것은 그 하자가 중대하고, 이와 같은 이중과세의 부당한 결과를 시정할 필요성이 크다고 보이는 반면 이를 시정하더라도 제3자에게 어떠한 영향을 미치거나 공공의 신뢰를 해한다고 보이지 않으므로, 원고의 이 사건 취득세 신고행위 중 이중과세에 해당하는 부분에는 조세채무의 확정력을 인정하기 어려운 중대하고 명백한 하자가 있다고 보아, 피고는 그 이중납부된 세액을 부당이득으로 반환할 의무가 있다고 판단하였다.

  그러나 대법원은, 원심이 확정한 사실에 의하더라도 원고가 이 사건 취득세를 신고납부하는 과정에서 과세관청이 관여하거나 개입한 적이 없고, 가산세 등의 제재를 피하기 위하여 불가피하게 신고납부하였다는 등의 사정이 없이 스스로 자진하여 신고납부하였다는 것이고, 나아가 이 사건 취득세 중 이미 납부한 간주취득세 상당액이 동일 물건의 취득에 대한 이중과세에 해당하는지 여부는 법 해석상 논란의 여지가 있을 뿐 아니라 그 사실관계를 정확히 조사하여야 밝혀지는데다가 원고도 이의신청 등 불복청구를 하지 않고 있다가 제소기간을 1년 이상 경과한 후에야 비로소 그 신고납부행위가 당연무효라고 주장하고 있는 점 등까지 함께 고려하여 보면, 이 사건 취득세 자진 신고납부행위는 법 해석상 논란이 있는 부분에 대하여 원고가 납세의무가 있는 것으로 오인하여 납부한 것에 불과하여 그 하자가 객관적으로 명백하다고 볼 수는 없으므로 당연무효라고 할 수 없다고 판시하면서 원심판결을 파기환송하였다.54)

  연구대상판결과 위 대법원 판결의 사안을 비교해볼 때 결론을 다르게 해야 할 만큼 차별성이 있는 사정은 없다. 즉 둘 다 납세의무자의 과세요건에 대한 오인이 있었고 이에 기초하여 지방세 신고납부행위가 있었고, 납세의무자가 과세처분 취소소송의 제소기간을 놓친 점, 과세관청에 귀책사유를 물을 만한 사정은 엿보이지 않는 점에서 대동소이하다. 결국, 당연무효의 기준을 어떻게 설정할 것인가 하는 가치관의 차이가 반영된 것으로 본다.55)

  다. 과제

     필자는 연구대상판결을 지지하는 입장에서, 하자가 중대하지만 명백하지 않은 경우로서 당연무효를 인정해야 할 예외적 사정이 있는 사례를 집적하는 것이 무엇보다 시급하다고 생각하는데, 우선 취득세 납세의무자가 취득세 신고납부를 하면서 작성한 서류 자체에 의하더라도 과세요건의 오인이 인정되는 경우,56) 과세관청이 취득세 납세의무자와 지속적인 법률관계를 맺어와 취득세 납부 사실을 알 수 있는 사건에서 취득세 납세의무자가 이를 간과하고 이중납세를 한 경우57)를 상정해볼 수 있다. 

      

三 맺음말

  대법원은 그동안 행정처분이 당연무효인지 여부의 판단기준으로 중대명백설을 견지해왔는데, 연구대상판결은 하자가 중대하지만 명백하지 아니한 때에도 당연무효로 될 수 있는 예외를 인정한 최초의 사례라는 점에서 의의가 있다. 원칙과 예외 사이에 적용범위를 둘러싼 논쟁이 이 논문을 작성하던 중 대법원 판결을 통하여도 이어졌고, 앞으로도 이어질 것으로 예상되고 이에 부수하여 하급심의 혼란도 예상된다. 경정청구제도를 도입하여 입법으로 해결하는 것이 바람직하겠으나, 그전이라도 그러한 논쟁과 혼란을 통하여 더욱 풍부한 결론이 도출되고 그로 인하여 국민의 권리 구제에 도움이 된다면 법률가는 그러한 수고로움을 회피해서는 아니 된다.


1) 파기환송 후 항소심에서 확정한 사실관계를 중심으로 기재한다.


2) 인천지방법원 2007. 9. 13. 선고 2006구합4022 판결


3) 신고납세방식의 조세인 취득세에서 납세의무자가 과세표준 및 세액을 신고하였다면 이로써 취득세 등 납세의무가 확정되는 것이므로 그 이후에 납세고지서가 발부되었다고 하더라도, 이는 취득세에 관한 한 이미 확정된 조세채무의 이행을 명하는 징수처분에 지나지 않고 여기에 과세관청의 과세처분이 있었다고 볼 수 없는데, 앞서 본 바와 같이 원고가 1999. 12. 16. 취득세 과세표준과 세액을 신고함으로써 조세채무가 확정된 이상, 이후 원고가 납부하지 않은 취득세 등에 대해 피고가 경정 없이 납세고지서를 발부하였다 하더라도 이를 피고의 과세처분으로 볼 수 없고, 따라서 피고가 원고에 대하여 한 2003. 4. 1.자 취득세 납부고지는 과세처분이라 할 수 없다.


4) 서울고등법원 2008. 6. 25. 선고 2007누27334 판결


5) 주위적으로 1999. 12. 16.자 취득세 및 농어촌특별세(가산세 포함)의 각 부과처분은 존재하지 아니함을 확인하고, 예비적으로 위 각 부과처분이 무효임을 확인한다.


6) 대법원 2009. 2. 12. 선고 2008두11716 판결[판례공보 2009. 3. 1.자(제317호) 349면]


7) 원심법원으로 파기환송되어 서울고등법원 2009누5994호로 계속중 2009. 7. 10. 제1심판결이 취소되고 원고가 승소하는 내용의 판결이 선고되었고, 위 판결이 그 무렵 확정되었다.


8) 취득세의 과세요건은 과세물건의 취득행위이고, 여기서 취득의 의미에 관하여는 소유권취득설과 실질적가치취득설 등의 대립이 있다. 판례는 소유권취득설의 입장에서 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가 여부에 관계없이 사실상의 취득행위 자체를 과세객체로 한다고 판시한다(대법원 1998. 12. 8. 선고 98두14228 판결), 여기서 말하는 사실상 취득이라 함은 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 소유권취득의 실질적 요건을 갖춘 경우를 말하는 것이고, 유상승계취득의 경우 대금의 지급과 같은 소유권취득의 실질적 요건 또는 소유권이전의 형식도 갖추지 아니한 이상, 지방세법 시행령 소정의 잔금지급일이 도래하였다고 하여도 취득세 납세의무가 성립하였다고 볼 수 없다고 판시하였다(대법원 2003. 10. 23. 선고 2002두5115 판결).


9) 제72조 (청구대상)

① 이 법에 의한 처분(신고납부 또는 수정신고납부를 한 경우에는 그 신고납부를 한 때에 처분이 있었던 것으로 본다. 이하 이 절에서 같다)으로서 위법 또는 부당한 처분을 받았거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 절의 규정에 의한 이의신청, 심사청구 및 심판청구를 할 수 있다.


10) 수정신고의 대상을 과소신고로 한정하고 있는 국세와 달리 지방세의 경우 과소신고, 과다신고 모두 수정신고에 의하도록 하고 있다[소순무, 조세소송, 영화조세통람(2008), 소순무, 조세소송, 102면].


11) 자세한 논의는 박흥대, “행정행위의 무효화 사유”, 재판자료 제68집, 183면 이하 참조. 같은 논문에서는 판례에 나타난 무효화 사유를 일목요연하게 정리해두었다.


12) 반면 독일에서는 행정절차법 제44조 제1항에 행정처분에 중대한 하자가 있고, 그 하자가 모든 사정을 합리적으로 평가할 때 명백한 경우에는 무효라고 규정하고 있다. 제2항은 위 제1항에 해당하지 않는 경우에도 ① 행정처분을 발한 행정청을 알 수 없는 서면에 의한 처분, ② 서면의 교부에 의하여야 함에도 불구하고 그러한 방식을 준수하지 않은 처분, ③ 부동산에 관한 권리 등의 경우에 그에 관한 관할권이 없는 행정청이 그 부여받은 권한 밖에서 행한 처분, ④ 사실상의 이유로 실현불능한 처분, ⑤ 범죄행위 등에 해당하는 위법한 행위를 요구하는 처분, ⑥ 공서양속에 위반하는 처분이 규정되어 있다[오진환, “조례의 무효와 그 조례에 근거한 행정처분의 당연무효 여부”, 특별법연구 제5권(1997. 6.), 164면 이하].


13) 김동희, 행정법Ⅰ, 박영사(2008), 331면 ; 홍정선, 행정법원론(상), 박영사(2007), 370면 ; 김남진, 행정법Ⅰ, 법문사(1992), 311면 이하 ; 석종현, 일반행정법(상), 삼영사(1993), 329면 이하


14) 김동희, 행정법Ⅰ, 박영사(2008), 331-332면


15) 학자에 따라서는 조사의무설을 중대명백설에서 분리하여 독립된 항목에서 취급한다[김동희, 행정법Ⅰ, 박영사(2008), 332면 이하 ; 홍정선, 행정법원론(상), 박영사(2007), 368면 이하 참조].


16) 박흥대, 앞 논문, 186면 이하


17) 명백성 요건의 내용을 구체적으로 설시한 판결로는 일본 最高裁 昭和 34. 9. 22. 判決, 昭和 36. 3. 7. 判決, 昭和 37. 7. 5. 判決을 많이 들고 있다(박흥대, 앞 논문, 189 - 190면) 


18) 소화 36. 3. 7. 일본 最高裁 제3소법정 판결[林修三, “判例解說”(행정법편) <제1권>, 株式會社 ぎょうせい, 1990, 277면 이하]


19) 室井敬司, “國民健康保險課稅處分の無效原因たる<例外的 事情>の意義”, 平成 9年 重要判例解說(1998년) 40면 이하


20) 이 사건 소유권일부이전등기도 부동산등기법에 의한 직권말소 대상에 해당할 뿐만 아니라 이 사건 처분에 의한 납부 역시 실체법상 근거가 전혀 없는 점, 이 사건 처분의 과세대상인 증여 성립 여부와 관계 있는 집합건물의 소유 및 관리에 관한 법률상 전유부분과 대지사용권의 일체성에 대하여는 그 법리의 해석상 다툼의 여지가 있다고 보기 어려운 점을 함께 들었다.


21) 대법원 2008. 3. 27. 선고 2006다1633판결. 반면, 원심 및 제1심은, 대지지분 중 일부에 대하여 증여를 원인으로 원고 명의의 소유권이전등기가 이루어졌고 그 등기가 현재까지 존속하고 있는 점, 원고가 증여세 등 부과처분을 받고 증여세 등을 납부한 점, 원고가 위 지분에 관한 소유자로서 보상금까지 수령한 점을 들어, 사실관계를 정확히 조사해야 비로소 과세대상이 되는지 여부를 밝힐 수 있어 하자가 외관상 명백하다고 볼 수 없다는 이유로 부과처분이 당연무효라고 볼 수 없다고 판단하였다.


22) 강인애, “과세처분의 당연무효와 국세환급청구권의 시효중단사유”, 조세법 Ⅳ, 조세통람사(1991), 7면


23) 鹽野宏, 행정법Ⅰ, 有斐閣(1991), 123면 이하


24) 福家俊朗, “課稅處分と當然無效”, 행정판례백선Ⅰ(제4판), 有斐閣, 1999, 186면 이하


25) 매매계약서가 위조되었고, 등기부 기재의 현출에 피과세자가 어떠한 원인을 부여한 바가 없으며, 피과세자는 전혀 모르는 사이에 제3자가 제멋대로 등기를 마쳐버렸는데 갑자기 양도소득에 의한 과세처분을 받게 된 점을 들고 있다. 한편, 양도소득의 진실한 귀속자에 대하여 과세할 여지가 있다는 점도 고려되었다[福家俊朗, “課稅處分と當然無效”, 행정판례백선Ⅰ(제4판), 有斐閣, 1999, 186면 이하].


26) 이에 대한 평석으로는 室井敬司, “國民健康保險課稅處分の無效原因たる<例外的 事情>の意義”, 平成 9年 重要判例解說(1998년) 40면 이하가 있다. 국민건강보험세는 부과과세방식인데, 피과세자의 신고내용을 精査하여 公課禁止收入의 비해당성을 조사할 의무가 과세청에 있다고 보고, 그 과오는 과세요건의 근간에 해당한다고 보았다. 특이한 것은 일본 最高裁 판결에서 명백성의 요건을 언급하지 아니 하였다는 점이다. 원심과 최고재가 판단을 달리한 것은 과세처분의 위법성 그 자체였다. 즉, 원심은 公課가 금지되는 수입이 아니라고 본 반면, 최고재는 公課가 금지되는 직업전환급부금이라고 본 점에서 차이가 난다.


27) 判例時報 1624호 74면


28) 일본 最高裁 48. 4. 26. 判決의 원심에서는 하자의 중대성은 인정하였지만, 最高裁 平成 9. 11. 11. 判決의 원심에서는 하자 자체를 인정하지 아니 하였다.


29) 函館地 昭和 59. 3. 29. 判決(白木勇, 主要行政事件裁判例槪觀 10, 法曹會, 1998, 148면 이하)


30) 京都地 平成 3. 11. 27. 判決(白木勇, 主要行政事件裁判例槪觀 10, 法曹會, 1998, 149면 이하)


31) 福家俊朗, “課稅處分と當然無效”, 행정판례백선Ⅰ(제4판), 有斐閣, 1999, 187면


32) 하자가 중대하지만 그것이 명백한 것은 아니고 오히려 은폐된 하자로 되어 있는 경우 준비된 구제방법으로서 무효확인소송을 해석하는 것에서, 중대명백설이 예정하고 있는 무효의 행정행위를 다투는 구제법상의 필요성은 적어도 이론적으로는 존재하지 아니할 터이다(그 하자가 중대하고 행정청을 포함한 누가 보아도 그것이 명백한 행정행위는 그 정의의 논리에서 보더라도 다툼의 대상이 될 수 없을 터이고, 어떠한 자도 이러한 경우 이것을 존재하는 것으로서 다룰 리 없고 다루는 것을 예정할 필요도 없다).

    부언하면, 공공적 행정목적 및 제3자의 신뢰보호의 요청에서 그것에 한하여 정당하게 가중된 명백성 요건은 현대행정의 복잡한 행정과정의 공개나 이해관계자의 그것에 참가하는 데 대한 소극적 대응에서 보듯이 작용법에 보여야 할 합리적이고 현실적 기반을 취약하게 하는 것이다. 적법한 행정행위에 수권법률이 부여한 법적 효력을 어떤 경우에도 인정할 수 없다고 관념되는, 무효의 행정행위의 요건 및 그 가중 또는 완화가 타당한가 아닌가는 행정행위의 수권법률의 존재와 위법한 행정행위에 관한 구제방법의 존재 쌍방에 의하여 결정되어야 한다고 말할 수 있다[福家俊朗, “課稅處分と當然無效”, 행정판례백선Ⅰ(제4판), 有斐閣, 1999, 187면].


33) 公法硏究會, "課稅處分の當然無效の基準", 法學論叢 159권 4호, 有斐閣, 2006, 110면 이하 


34) 김도창, 일반행정법론(상), 청운사(1992), 466면 ; 박윤흔, 최신행정법강의(상), 국민서관(1993), 427면


35) 박흥대, 앞 논문 200면에서 ‘무효와 취소를 구별함에는 하자 자체의 성질인 하자의 중대 명백성을 일반적 기준으로 하되, 그것과 아울러 그 행정행위와 관계되는 구체적인 이익상황을 비교형량하여 타당한 결론에 도달하여야 할 것이다’고 주장하고 있는데, 이 견해도 구체적 가치형량설의 범주에 넣어도 무리가 없을 듯하다.


36) 강석훈, “가. 신고납세방식의 조세인 취득세와 등록세에 있어서 납세의무자가 자진 신고·납부한 세액이 부당이득에 해당하는 경우 및 납세의무자의 신고행위가 당연무효에 해당하는지 여부의 판단 기준, 나. 취득세와 등록세의 신고·납부에 있어서, ‘무상취득’에 의한 세액만을 신고·납부하면 되는데도 이를 초과하여 ‘유상취득’임을 전제로 하여 계산된 세액을 신고·납부한 경우, 그 초과 부분에 해당하는 신고·납부행위에는 조세채무의 확정력을 인정하기 어려운 중대하고 명백한 하자가 있어 당연무효에 해당한다고 한 원심의 판단을 수긍한 사례”, 대법원판례해설 제61호(2006.12), 608면 이하에 의존하였다.

  한편, 행정행위의 무효화 사유의 구체적 사례는 박흥대, 앞 논문 201면 이하에, 과세처분 일반의 무효와 취소 사유의 구체적 사례에 관하여, 소순무, 앞의 책, 196면 이하에서 자세하게 소개하고 있다.


37) 위 가(3)의 사안과 관련하여 원고회사는 종합건설회사로서 토지거래허가를 받지 아니한 상태에서 잔금을 지급하였는바, 취득세 과세요건이 되지 아니한 사실을 알았다면, 신고납부 전에 과세관청에 문의를 하거나 신고납부 즉시 이의를 제기하는 것이 경험칙에 부합할텐데, 원심판결(대전지방법원 1997. 1. 8. 선고 96나5320판결) 및 제1심 판결(대전지방법원 서산지원 1996. 7. 24. 선고 95가단7880 판결) 이유에는 그러한 사정에 대한 언급이 없는 것으로 보아 원고회사가 과세요건을 오인한 것으로 짐작된다.


38) 2000. 12. 29. 개정된 국세기본법에서는 통상적 경정청구기간이 1년에서 2년으로 연장되었고, 2005. 7. 13. 다시 3년으로 연장되었으며, 후발적 사유에 의한 경정청구기간도 ‘사유발생일’로부터 2월에서 ‘사유가 발생한 것을 안 날’로부터 2월로 보완하였다.


39) 소순무, 앞의 책, 78면 이하


40) 제45조의2(경정 등의 청구<개정 2007.12.31>) 

① 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자는 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 법정신고기한 경과 후 3년(각 세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 이의신청·심사청구 또는 심판청구 기간을 말한다) 이내에 관할세무서장에게 청구할 수 있다. <개정 2000.12.29, 2003.12.30, 2005.7.13, 2007.12.31>

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미달하는 때

② 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 발생한 때에는 제1항에서 규정하는 기간에 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다. <개정 2000.12.29, 2007.12.31>

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 동일한 효력을 가지는 화해 기타 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정된 때

2. 소득 기타 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있은 때

3. 조세조약의 규정에 의한 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어진 때

4. 결정 또는 경정으로 인하여 당해 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과한 때

5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령이 정하는 사유가 당해 국세의 법정신고기한경과 후에 발생한 때


41) 제71조(수정신고)

① 이 법에 의한 신고납부기한 내에 지방세를 신고납부한 자가 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 발생한 경우에는 대통령령이 정하는 날부터 60일 이내에 수정신고를 할 수 있다.

1. 신고납부한 후에 과세표준액 및 세액계산의 근거가 되는 면적·가액 등이 공사비의 정산, 건설자금의 이자계산, 확정판결 등에 의하여 변경되거나 확정된 경우

2. 신고납부 당시에 있어서 증빙서류의 압수 또는 법인의 청산 기타 부득이한 사유로 인하여 과세표준액 및 세액을 정확하게 계산할 수 없었으나 그 후 당해 사유가 소멸한 경우


42) 입법론으로 지방세에 대하여도 경정청구 제도를 도입해야 한다는 견해로 소순무, 앞서 든 책, 100면, 김완석, “경정청구제도에 관한 연구(Ⅲ), 월간조세(1997. 10.), 30면 이하가 있다. 김완석의 앞 논문에서는 지방세라고 하여 경정청구제도를 인정하여서는 안 된다는 근거, 즉 지방세라고 하여 국세와 달리 취급하여야 할 이유는 그 어디에서도 찾아 볼 수 없다고 하면서, 납세의무자가 착오에 기인하여 과다하게 신고납부한 과세표준과 세액에 대하여 이를 시정할 수 있는 법적 장치 내지 수단을 보장하지 않는다는 것은 바로 법치주의의 포기를 의미할 뿐만 아니라 국민의 재판을 받을 권리를 침해하는 것이라고 주장한다.


43) 대법원 1999. 7. 23. 선고 98두9608 판결[이에 대한 평석으로는 장석조, “경정청구권을 규정한 국세기본법 제45조의2가 지방세법상 등록세의 부과에 준용되는지 여부, 판례월보(1999. 11.), 30면]


44) 1992. 1. 1.부터 시행되고 있다. 인지실무연구회, “인지실무”, 법원행정처, 2006, 9면 이하


45) 약관조항은 다음과 같다.

    보험회사의 고의·과실로 피보험자에 대한 보험료 산정이 적정하지 아니하여 보험계약자가 적정보험료를 초과하여 납입한 경우, 보험회사는 이를 안 날 또는 보험계약자가 반환을 청구한 날로부터 10일 이내에 적정보험료를 초과하는 금액 및 이에 대한 납입한 날로부터 반환하는 날까지의 기간에 대한 이자(보험개발원이 공시한 정기예금이율을 적용하여 산정한 금액)를 돌려드립니다. 다만, 보험회사의 고의·과실이 없는 경우에는 적정 보험료를 초과한 보험료만 돌려드립니다.


46) 한국일보 인터넷판 2007. 2. 22.자


47) 헌공 제6호


48) 대법원 1982. 8. 24. 선고 81누162 판결이 상속재산에 대한 압류가 그 이전에 적법한 납세고지나 독촉이 없었다는 이유로 무효라고 하였다가, 그 이후의 대법원판례(대법원 1987. 9. 22. 선고 87누383 판결, 1988. 6. 28. 선고 87누1009 판결, 1989. 2. 28. 선고 87다카684 판결, 1992. 3. 10. 선고 91누6030판결)는 비록 독촉절차 없이 압류처분을 하였다 하더라도 이러한 사유만으로는 압류처분을 무효로 되게 하는 중대하고도 명백한 하자로는 되지 않는다고 하고 있는 데서(조인호, “과세처분 및 징수처분의 하자와 당연무효”, 대법원판례해설 제37호, 84면) 단적으로 드러난다.


49) 종전의 판례들이나 학설은 이미 여러 사례에서 중대명백설을 부인하지는 않으면서도 무효와 취소사유의 구별기준으로서의 역할에는 한계가 있어 명백성을 갖추었는지는 따지지 않은 채 무효라고 판단하여 왔음을 알 수 있다. 혹평을 하자면 중대명백설은 이미 껍질만 남은 것이고, 명백성은 보충적 요건으로서 다루어져 왔음을 의미하는 것이라고 할 수 있다[오진환, “조례의 무효와 그 조례에 근거한 행정처분의 당연무효 여부“, 특별법연구 제5권(1997. 6.), 165면 이하].


50) 박흥대, 앞 논문, 200면에 ‘누가 보더라도 하자가 명백한 것이라면 아예 처음부터 행정행위의 효과를 둘러싼 분쟁이 발생할 리 없고, 요는 그 하자가 명백하지 않기 때문에 분쟁이 생기고 소송이 제기되기 마련이다. 따라서 명백하다는 말은 실은 법원의 입장에서 보아 누가 보더라도 명백해야 할 것이라는 가치판단적 의미다’는 부분은 실무가의 고민과 과제를 단적으로 드러낸 표현이다.


51) 박흥대, 앞 논문, 199면에서 ‘명백성을 결하는 하자는 절대로 무효원인이 될 수 없다는 극단적 결론은 삼가야 한다. 극히 중대한 하자가 한편으로는 존재하지만, 명백성을 다소 결하는 구체적 사정하에서, 그 행정행위를 무효로 함으로써 침해될 기득의 권리, 법적 안정성, 제3자의 신뢰보호 등이 비교적 적을 경우에는 그 행정행위가 무효가 된다고 생각할 수 있다’고 주장하는데, 전적으로 공감한다.


52) 윤진수, “위헌인 법률에 근거한 행정처분의 당연무효 여부”, 대법원판례해설 제22호 467면 이하에서 대법원 판례에서 말하는 ‘하자가 중대하고 명백한 것인가의 여부를 판별함에 있어서는 그 법규의 목적, 의미, 기능 등을 목적론적으로 고찰함과 동시에 구체적 사안의 특수성에 관하여도 합리적으로 고찰함을 요한다’고 판시하고 있는 것도 이러한 의미로 이해된다고 하고 있다. 


53) 대전고등법원 2006. 11. 1. 선고 2006나539판결(제1심도 같은 판단을 내렸다).


54) 그 후 2009. 7. 10. 환송심(대전고등법원 2009나2680호)에서 제1심판결 중 피고 패소부분이 취소되고 위 취소부분에 대한 원고의 청구가 기각되는 판결이 선고되었고, 위 판결은 그 무렵 확정되었다.


55) 연구대상판결이 선고되기 전인 대법원 1984. 9. 25. 선고 판결에서도 예외적 사정을 인정하지 아니 하였는데 사안은 다음과 같다.

    즉, 원심은 원고가 소외 상일통상주식회사의 주식 총수 50,000주중 13,000주를 소유하는 주주인 것처럼 주주명부에 등재되고 또 위 회사의 설립당시부터 감사로 등기되어 있으나, 이것은 그 아들인 소외 박광호가 1976. 7. 1. 위 회사를 설립하면서 원고의 승락이나 동의를 받음이 없이 원고의 인감도장을 부정사용하여 위와 같이 등재한 것이며, 위 회사의 창립총회의사록이나 이사회의사록에 원고는 참석치 아니하여 원고의 서명날인이 빠져 있고 정관, 주식인수증, 창립사항보고서, 기간단축동의서, 감사취임승낙서 등에 날인된 원고 인영과 원고의 인감도장 인영이 육안으로 식별할 수 있을 만큼 상이한 사실과 원고는 위 회사를 상대로 주주명부말소 등 청구소송을 제기하여 1981. 12. 3. 이를 인낙하는 인낙조서가 작성된 사실을 인정한 후, 원고는 위 회사의 주주라고 할 수 없으므로 원고가 과점주주임을 전제로 한 이 사건 부과처분은 그 하자가 중대하고도 명백하여 당연무효라고 판단하였다.

    그러나 대법원은, 과세처분에 사실관계를 오인한 하자가 있는 경우에 그 하자가 중대하다고 하더라도 외형상 객관적으로 명백하지 않다면 그 과세처분은 취소할 수 있음에 불과하고 당연무효라고 볼 수는 없는바, 사실관계의 오인이 잘못된 과세자료에 기인한 경우에 그 과세자료가 외형상 상태성을 결여하고 객관적으로 그 성립이나 내용의 진정을 의심할만한 소지가 있는 것이라면 모르되 그렇지 않는한 그 과세자료에 기인한 사실관계의 오인을 외형상 객관적으로 명백한 하자라고 보기는 어려울 것이다고 한 다음, 원심판시와 같이 원고가 위 소외 회사의 주주가 아니라고 하여도 위 회사가 1976. 7. 1. 설립된 때로부터 1981. 4. 9. 이 사건 과세처분이 있은 당시까지 그 주주명부에 주주로 등재되고 감사로 등기가 되어 있으며 기타 회사 비치서류에도 주주 또는 감사로 등재되어 왔다면, 위와 같은 주주명부 등이 외형상 상태성을 결여하고 객관적으로 위조 또는 허위의 문서라고 의심할 소지가 있는 것이 아닌 한 피고가 위 각 과세자료에 의하여 원고를 위 회사의 주주로 오인하였다고 하여도 이를 외형상 객관적으로 명백한 사실오인이라고 보기는 어렵다고 할 것인바, 원심이 들고 있는 사정 즉 원고가 이사회의사록 또는 회의록에 불참으로 되어 있고 회사 비치서류에 날인된 원고 인영이 인감도장의 인영과 다른 점이 식별되며 또 이 사건 부과처분 후에 주주명부말소청구 소송을 제기하였다는 사정만으로는 위 사실오인이 외형상 객관적으로 명백하다고 할 수는 없다고 판시하였다. 

  사안으로는 당연무효를 인정한 일본 最高裁 48. 4. 26. 判決과 비슷한데, 결론은 정반대로 되었다(박흥대, 앞 논문, 196면).


56) 부산지방법원 2009. 4. 10. 선고 2008구합2966판결은, 농어촌특별세, 농어촌특별세법시행령, 주택법 등의 관련 규정을 종합하여 보면, 주거전용면적 기준으로 1세대당 85㎡ 이하인 국민주택과 이에 부수하는 토지에 대하여는 농어촌특별세를 비과세하도록 규정되어 있고, 증거들에 의하면, 원고가 농어촌특별세 신고를 할 때 평형 및 대지면적을 기재한 사실을 인정할 수 있고, 평형에 대지면적을 공제하면 주거전용면적이 산출됨은 계산상 명백한 사안에서, 다음과 같이 판시하였다.

  법률의 규정에 의하여 농어촌특별세의 면제대상이 됨이 명백함에도, 앞서 살펴본 바와 같이 피고 동래구청장 예하 공무원이 국민주택 규모에 해당하는 부분까지 포함한 일반분양분 토지 전체에 대하여 농어촌특별세를 납부하도록 안내함에 따라 원고가 가산세의 부과 회피 등을 위하여 이 부분까지 포함하여 농어촌특별세를 신고납부하게 되었다면, 일반분양분 토지의 조합원 신탁토지 중 국민주택 규모에 상응하는 농어촌특별세 신고행위는 조세채무의 확정력을 인정할 여지가 없는 중대하고 명백한 하자가 있어 당연무효다.

  중대명백설에 좇아 당연무효 여부를 판단하는 형식을 취하기는 하였으나, 과세관청의 귀책사유가 없다고 하더라도 당연무효를 인정할 수 있는 예외적 사정이 있다고 생각한다.


 

취득세 신고행위의 하자가 중대하지만 명백.hwp

 

57) 부산지방법원 2009. 4. 10. 선고 2008구합2966판결은, 취득세의 신고세액을 결정할 때 원고 측과 피고 동래구청장 예하 공무원 사이에 의견교환이 있었던 사실, 원고가 그 이전에 제3자로부터 토지를 취득할 때 취득세 및 농어촌특별세를 납부하였고, 제3자로부터 매수한 토지가 아파트 대지로 되었음은, 원고가 시행한 재건축사업의 주무관청이자 취득세 및 농어촌특별세를 징수한 피고 동래구청장에게는 명백한 사실을 인정한 다음, 피고 동래구청장은 이미 취득세 등을 납부하였음이 명백한 조합원 외 매입토지 중 일반분양분에 상응하는 토지에 대하여도 다시금 취득세 등을 납부하도록 안내함에 따라 원고가 가산세의 부과 회피 등을 위하여 이 부분까지 포함하여 취득세 등을 신고납부하게 된 것이므로, 일반분양분 토지 중 조합원 외 매입토지에 상응하는 부분에 관한 신고행위는 조세채무의 확정력을 인정할 여지가 없는 중대하고 명백한 하자가 있어 당연무효에 해당한다고 판시하였다.

  중대명백설에 좇아 당연무효 여부를 판단하는 형식을 취하기는 하였으나, 과세관청의 귀책사유가 없다고 하더라도 당연무효를 인정할 수 있는 예외적 사정이 있다고 생각한다.

 


취득세 신고행위의 하자가 중대하지만 명백.hwp
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